重新認識税式支出概念論文

重新認識税式支出概念論文

　摘要: 傳統概念認為税式支出是給予不同的納税人以不同的税收減免的優惠待遇，這種界定有一定的片面性，完整的税式支出概念的內涵不僅包括税率的降低和税額的減免，還應當包括特殊管徵待遇形成的財政支持等。

　關鍵詞：税式支出；徵管方式；表現形式；政策目的

Abstract: The traditional concept thought that the tax type disbursement is gives the different taxpayer by the different reduction of tax favorable treatment, this kind of limits have certain one-sidedness, the complete tax type disbursement concept#39;s connotation not only includes the tax rate reduction with tax amount reducing, but must include the special tube to draft the financial support which the treatment forms and so on.

key word: Tax type disbursement; Collection way; Manifestation; Policy goal

一、傳統意義的税式支出概念

從上個世紀六十年代美國理論學界正式提出税式支出（tax expenditure，或直譯為税收支出）這個概念以來，國際國內的學者對其進行了各種各樣的解釋。曹立瀛先生在《西方財政理論與政策》一書中的解釋可認為是一般的定義：税收支出是在現行税制結構不變的條件下，對於某些納税個人、企業，或其特定經濟行為，實行激勵性的區別對待，給予不同的税收減免的優惠待遇（不直接給予現金）。其所以稱為税收“支出”，是因為這類優惠和其他政府支出的項目一樣，作為開支，列入預算。

這種解釋代表了理論界的主流，傾向於從税收收入的損失這一角度來定義。在具體研究上，傳統定義税式支出則主要從表現形式上進行分類。主要有四類：一是税收減徵。税收減徵是對納税人按税法規定的税率計算的應納税額給予減徵一部分的措施。國家在税收法規中規定減徵，是為了給予某些納税人以鼓勵和支持。税收減徵都是按税法規定進行的，其具體辦法有兩種：一是比例減徵法，即按計算出來的應納税額減徵一定比例；二是減率減徵法，即用減低税率的辦法來體現減徵税額。二是税收免除。税收免除是對納税人按税法規定應納的税額不予徵收，也是鼓勵某些納税人或某些特定行為的一種措施。三是出口退税。出口退税指税務部門根據税法規定，對出口企業已出口商品原來所承擔的流轉税予以退還的措施。其目的是為了鼓勵出口。四是先徵後退。先徵後退是先依據税法，將納税人應繳的税款徵收上來，再由財政部門予以全額或部分返還的措施。

二、税式支出概念的重新思考

本文認為傳統意義上的税式支出概念並不全面。所謂“支出”即是給予“補助”，税式支出就是在税收領域給予納税人以隱性的資金補貼，因此，只要事實上減少了國家的税收收入，或減輕了納税人的税收負擔就可以視為税式支出。

上世紀30年代爆發的世界經濟危機讓政府看到宏觀調控的重要意義，政府在調控經濟的過程中越發認識到自身在經濟中的大有可為，各種各樣的經濟政策隨之成熟和發展。税收做為重要的經濟政策，更是當仁不讓地成為政府調控經濟的重要手段。税式支出從根本上來説是政府的一種經濟政策，出於調控經濟的目的，可以設定各種税式支出形式。因此，税式支出種類應當從經濟政策目的來分類。

1.基於產業宏觀調控的税式支出。經濟學將各種產品分為優值品與劣值品。政府對各種產品同樣有自己的認識。從有利於國家職能發揮的角度出發，政府對不同的產業採取不同的價值傾向，分別制訂不同的税收政策。關係國計民生的產業，税收政策給予充分關注，不僅在税收收入上對此類產業有很大的依賴，而且在一定程度上給予特殊待遇。比如行業的彙總納税，為此類企業節省鉅額的財務支出，提供企業內部資金調配的便利，事實上等於財政為其提供隱形的財政支持。國家需要優先發展的產業，如涉及國家安全和軍事利益的產業，國家給予税收上的特別優惠待遇。國家需要特別扶持的產業，如進口替代產品、出口替代產品、幼稚產業、正外部效應產業等，國家在税收政策上提供特殊優惠。

2.基於納税人身份的税式支出。因為納税人身份的不同而享受不同的税收待遇，看似違背平等原則，但是在世界各國都事實上存在着，而且從政策制訂者的本意來看，無不是為了實現更高層次上的公平，或者基於某種特殊的社會和政治目的。在我國，下崗工人、退伍軍人、殘疾人等等，可以享受到不同的税收優惠。在英國、美國，二戰爆發後為了鼓勵婦女就業，補充男勞動力的不足，特意制訂了針對家庭婦女就業的税收扣除和寬免辦法。

3.基於區域經濟發展的税式支出。非平衡發展的.戰略已經被世界大多數國家所認同。我國改革開放的實踐也是採用這種非平衡發展的戰略，先後劃定經濟特區、沿海開放城市、經濟技術開發區等各種層次的開放區域。為吸引資金，主要是外資在這些區域的注入，國家制訂了不同層次的税收優惠政策。如外商投資企業所得税的不同優惠制度。

4.特殊徵管方式形成的税式支出。傳統概念上的税式支出注意到了因税款的故意放棄而形成的支出。但是沒有考慮到因為徵收方式的改變，納税人可能因此減少費用支出。由此，為納税目的本應支付的費用，也就是納税成本減少了。和其他納税人相比，事實上等於得到政府在納税領域的補貼，也就是應當屬於税式支出的範疇。例如目前在特定行業和企業中實行的統一核算，彙總繳納，事實上使得相關納税人大量地減少財務支出，或者少納税款，在税收領域取得與相似或相同行業競爭者的不平等待遇。

我們知道，税收負擔不僅包括税款，還包括税收的超額負擔和税收成本。税收成本又涵概了徵收成本和納税成本。根據英國學者桑德福（Sandford）的論述，納税成本不僅指個人或公司支付的律師和會計師的諮詢顧問的開支，以及僱傭職工辦理納税申報事務的開支，而且還包括一些非貨幣的無形花費，例如時間價值、精神負擔等。因此，納税成本雖然很難估計，但其數字肯定比徵收成本大得多。根據桑德福對1973年英國税收情況的統計和估計，英格蘭和威爾士1970年個人所得税的納税成本，約佔税收收入的2.5%至4.4%.而在美國，根據穆斯格雷夫的估計，納税成本比徵收成本大幾倍。1980年，個人所得税申報9400萬件，其中2900萬件採用分項扣除法，費用達30億美元。其中6500萬件不分項列舉，而採用標準額扣除法，納税成本32億元。納税成本在總額上是巨大的，但是不同的計算方式產生的納税成本上的差異也是巨大的。因此，納税成本在税收和經濟中的影響理應得到我們的重視，應當加強因特殊管徵方式形成的税式支出對經濟發展影響的研究。

5.基於社會福利目的的税式支出。政府的終極目標是增進社會福利，提高人民生活水平，因此，以提高社會福利目的而制訂的税式支出政策很容易為人民所接受。例如對於免徵額的規定。所謂免徵額是指從徵税對象中扣除的免予徵税的數額，當徵税對象小於免徵額時，不徵税；超過免徵額時，只就超過部分徵税。免徵額不屬於税收優惠，但屬於税式支出，它是對所有人普遍施行的税式支出，不對誰形成特別優惠，但實質上是政府對部分税收的放棄，目的是為了普遍提高社會的福利。

6.税收空白形成的税式支出。由於應開徵而未開徵税種，而使部分潛在納税人受益，在理論上也可以歸入税式支出範疇。例如，遺產税和贈與税，在世界多數國家都已經開徵，因為其在理論上被認為屬於良税，有利於調節社會分配不公，促進資源合理配置和加速流動。但是在我國仍然屬於空白，這樣就為富裕階層留下税收空間，無形中成為政府給予的補助。

三、税式支出概念的重新定義

綜合各家學者論述，所謂税式支出，是在現行税制下，對於某些納税個人、企業，或其特定經濟行為，實行激勵性、照顧性的區別對待，給予不同的税率税額優惠和徵管待遇，由此形成相同或相似納税人之間的税收負擔的差異。政府為此而有意犧牲部分的收入，形同給予納税人財政補貼。其所以稱為“税式支出”，是因為和政府其他支出的項目一樣，應當作為開支，列入預算。